Diritto penale dell'economia e diritto tributario
Riforma 231 e reati tributari: cosa cambia per le imprese
Il disegno di legge varato il 4 agosto 2026 dal Consiglio dei ministri propone una revisione organica del D.Lgs. 231/2001. Per i reati tributari introduce due possibili cause di esclusione della responsabilità dell'ente, collegate al ravvedimento e alla particolare tenuità del fatto, ma subordinate a verifiche autonome sull'organizzazione della società.
La responsabilità da reato delle società potrebbe cambiare in modo significativo. Il disegno di legge sulla riforma 231 valorizza con maggiore nettezza la qualità dell'organizzazione aziendale e, con specifico riferimento ai reati tributari, prevede due percorsi che possono condurre all'esclusione della responsabilità dell'ente.
Il primo riguarda il ravvedimento che rende non punibile la persona fisica e la successiva eliminazione delle carenze organizzative della società. Il secondo collega la particolare tenuità del fatto all'occasionalità dell'illecito dell'ente. In entrambi i casi non è sufficiente che venga meno la punibilità dell'amministratore o del dirigente: occorre una verifica ulteriore e autonoma sulla struttura aziendale.
Il punto di partenza: reati tributari e responsabilità 231
Il D.Lgs. 231/2001 consente di applicare sanzioni direttamente all'ente quando uno dei reati presupposto è commesso nel suo interesse o a suo vantaggio da soggetti inseriti nell'organizzazione. L'articolo 25-quinquiesdecies include diversi delitti tributari, tra cui le principali fattispecie dichiarative fraudolente previste dal D.Lgs. 74/2000.
La posizione della società è distinta da quella della persona fisica. L'articolo 8 del decreto stabilisce, infatti, che la responsabilità dell'ente può sussistere anche quando l'autore non sia identificato o non sia imputabile e, salvo specifiche eccezioni, quando il reato si estingua per una causa diversa dall'amnistia.
Ne consegue che il pagamento del debito fiscale o una causa di non punibilità riconosciuta al rappresentante legale non neutralizzano automaticamente il procedimento nei confronti della società. È su questo disallineamento che interviene il progetto di riforma.
Le due novità previste per i reati tributari
| Causa di non punibilità della persona fisica | Condizione ulteriore per l'ente | Verifica richiesta |
|---|---|---|
| Ravvedimento operoso nei casi ammessi dalla disciplina tributaria penale | Correzione dei difetti organizzativi che hanno consentito o favorito il fatto | Intervento effettivo sul modello, sui processi e sui controlli |
| Particolare tenuità del fatto ai sensi dell'articolo 131-bis c.p. | Occasionalità dell'illecito amministrativo dipendente da reato | Valutazione del significato organizzativo del fatto per la società |
Le due ipotesi rispondono a logiche differenti. Nel primo caso l'attenzione si concentra sulla correzione dell'assetto che ha consentito il reato. Nel secondo assume rilievo la possibilità di considerare il fatto realmente episodico anche dal punto di vista dell'organizzazione.
Ravvedimento operoso: il pagamento non basta
Per alcune fattispecie dichiarative il D.Lgs. 74/2000 riconosce la non punibilità alla persona fisica quando il debito tributario viene estinto attraverso il ravvedimento operoso prima che il contribuente sia ufficialmente informato dell'avvio di controlli, verifiche o iniziative penali.
Secondo il disegno di legge, questo effetto potrà estendersi al corrispondente illecito 231 soltanto se la società avrà corretto i difetti della propria organizzazione che hanno consentito o favorito il fatto. Il ravvedimento fiscale rappresenta quindi il punto di partenza, non la conclusione del percorso.
La correzione deve essere sostanziale e documentabile. Non è sufficiente approvare un aggiornamento formale del modello organizzativo dopo l'avvio delle contestazioni. Occorre individuare il processo nel quale il presidio ha fallito, ricostruire le cause dell'anomalia e dimostrare che i nuovi controlli sono idonei a impedire la ripetizione della condotta.
Quali carenze organizzative possono rilevare
La valutazione dipenderà dal fatto concreto, ma nei reati tributari possono assumere rilievo, tra gli altri:
- l'assenza di una chiara attribuzione delle responsabilità fiscali;
- controlli insufficienti sulla registrazione e sulla documentazione delle operazioni;
- la mancata separazione tra chi dispone, contabilizza e autorizza un pagamento;
- procedure deboli nella selezione e nella verifica di clienti, fornitori e consulenti;
- flussi informativi inadeguati verso l'organismo di vigilanza;
- segnalazioni ignorate o canali interni non effettivi;
- assenza di verifiche periodiche sul funzionamento dei protocolli.
La rimozione del deficit organizzativo può dunque richiedere interventi coordinati su modello 231, procure, procedure amministrative, controlli contabili, formazione e sistema disciplinare.
Il nodo dei tempi per correggere il modello
Il testo approvato dal Governo, secondo le informazioni disponibili alla data di questo approfondimento, non definisce in modo compiuto entro quale momento le carenze debbano essere eliminate. Prevede un coordinamento con il maggior termine riconosciuto alla persona fisica quando il debito è oggetto di rateazione, ma questa soluzione non copre ogni fattispecie.
Per alcuni reati dichiarativi la non punibilità richiede infatti un ravvedimento non rateizzabile e anteriore alla formale conoscenza dell'attività di controllo. Il passaggio parlamentare dovrà chiarire se l'ente debba completare la remediation entro lo stesso termine, prima di una determinata fase processuale o entro un diverso momento stabilito dalla legge.
Fino a tale chiarimento, la scelta prudente è intervenire senza ritardo quando emerge un'anomalia, conservando evidenza delle analisi svolte, delle decisioni assunte e dei controlli effettivamente attivati.
Particolare tenuità del fatto e occasionalità dell'illecito
La seconda novità riguarda l'articolo 131-bis c.p. Quando la persona fisica non è punita per particolare tenuità del fatto, il disegno di legge consente di escludere anche la responsabilità della società se l'illecito dell'ente risulta occasionale.
Anche in questo caso non vi è un automatismo. La tenuità riguarda la condotta e l'offesa attribuite alla persona fisica; l'occasionalità richiede invece di comprendere quale significato assuma quell'episodio all'interno dell'impresa.
Un fatto isolato, contrario a procedure effettive e tempestivamente intercettato può essere valutato in modo diverso rispetto a una condotta resa possibile da prassi tollerate, obiettivi commerciali incoerenti con la compliance o controlli esistenti soltanto sulla carta. La frequenza statistica non è quindi l'unico elemento: rilevano anche cultura aziendale, tracciabilità delle decisioni e capacità di reazione.
Cosa dovrebbe fare oggi un'impresa
Poiché la riforma non è ancora in vigore, non è necessario riscrivere immediatamente ogni modello organizzativo 231. È però utile verificare se i presidi tributari consentano già di ricostruire e correggere un eventuale deficit organizzativo.
- Mappare i processi fiscali sensibili. Dichiarazioni, fatturazione, crediti d'imposta, rapporti infragruppo, operazioni straordinarie e gestione dei fornitori richiedono responsabilità definite.
- Collegare rischi e controlli. Ogni rischio deve avere un presidio identificabile, un responsabile, una frequenza e un'evidenza verificabile.
- Integrare tax, amministrazione e modello 231. Le funzioni non dovrebbero operare come compartimenti separati.
- Rendere effettivi i flussi verso l'OdV. Anomalie, contestazioni fiscali, rilievi dei revisori e segnalazioni devono raggiungere tempestivamente l'organismo di vigilanza.
- Definire una procedura di remediation. L'impresa deve sapere chi avvia l'analisi, chi approva le correzioni e come ne viene verificata l'efficacia.
- Conservare le evidenze. Verbali, test, formazione e controlli devono dimostrare che il sistema opera realmente.
Il modello 231 non può essere valutato isolatamente. Per i rischi tributari deve dialogare con gli assetti amministrativi e contabili, con le procedure fiscali e con i controlli adottati ai sensi dell'articolo 2086 c.c.
Perché la riforma rafforza il valore della remediation
La proposta sposta l'attenzione dall'esistenza formale del modello alla capacità dell'impresa di riconoscere e correggere le proprie vulnerabilità. Per la società, la condotta successiva al fatto può assumere un valore decisivo, ma soltanto se incide sulle cause organizzative e non si limita a gestire il debito fiscale.
Questo approccio rende centrale la tempestività. Un intervento avviato spontaneamente, fondato su un'analisi indipendente e seguito da test di efficacia offre elementi molto diversi da una modifica predisposta soltanto in prossimità del processo.
Per i profili generali è possibile consultare l'area dedicata al diritto penale dell'economia. Per le verifiche, gli accertamenti e la gestione del debito fiscale si rinvia anche alle sezioni su verifiche fiscali, PVC e accertamenti e precontenzioso tributario.
Riferimenti normativi e istituzionali
- Consiglio dei ministri n. 185 del 4 agosto 2026 - comunicato ufficiale;
- D.Lgs. 8 giugno 2001, n. 231, in particolare articoli 8 e 25-quinquiesdecies;
- D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, con riguardo alle cause di non punibilità dei reati tributari;
- articolo 131-bis del Codice penale.
Domande frequenti
- La riforma del D.Lgs. 231/2001 è già in vigore?
- No. Alla data dell'11 agosto 2026 il Consiglio dei ministri ha approvato un disegno di legge. Il testo deve essere esaminato dal Parlamento e potrà essere modificato prima dell'eventuale entrata in vigore.
- Il ravvedimento operoso elimina automaticamente la responsabilità 231 della società?
- No. Nel disegno di legge l'effetto favorevole per l'ente è subordinato anche alla correzione dei difetti organizzativi che hanno consentito o favorito il reato tributario.
- È sufficiente pagare integralmente il debito fiscale?
- Il pagamento può essere necessario per la posizione della persona fisica nelle ipotesi previste dal D.Lgs. 74/2000, ma per l'ente occorre dimostrare un intervento effettivo sui processi, sui controlli e sul modello organizzativo.
- Quando un illecito 231 può essere considerato occasionale?
- La valutazione è concreta. Rilevano l'effettività delle procedure, la coerenza dei controlli, l'assenza di prassi tollerate, la reazione dell'impresa e il significato organizzativo dell'episodio, non soltanto il numero delle violazioni.
- Le imprese devono aggiornare subito il modello 231?
- Non per effetto del solo disegno di legge. È tuttavia opportuno verificare che i rischi tributari siano correttamente mappati e che esista una procedura documentata per individuare e correggere eventuali carenze.
- Quali funzioni dovrebbero partecipare alla revisione dei presidi tributari?
- La verifica dovrebbe coinvolgere amministrazione e finanza, funzione fiscale, legale e compliance, internal audit, revisori e organismo di vigilanza, secondo dimensioni e struttura dell'impresa.